ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ И УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Авторы:
1.
Институт экономики, управления и права
2.
Институт экономики, управления и права
Тип:
Статья
Страницы:
с 127
по 133
Статус:
Опубликован
Получено:
05.09.2015
Одобрено:
25.09.2015
Опубликовано:
25.09.2015
Классификаторы:
ВАК 08.00.05 Экономика и управление народным хозяйством
ВАК 08.00.10 Финансы, денежное обращение и кредит
УДК 657.421.3:006
ГРНТИ 06.52 Экономическое развитие и рост. Прогнозир-ние и планирование экономики. Экономич. циклы и кризисы
ГРНТИ 06.61 Территориальная структура экономики. Региональная и городская экономика
ГРНТИ 06.81 Экономика и организация предприятия. Управление предприятием
ГРНТИ 65.01 Общие вопросы пищевой промышленности
ГРНТИ 82.01 Общие вопросы организации и управления
ГРНТИ 83.01 Общие вопросы статистики
ВАК 08.00.10 Финансы, денежное обращение и кредит
УДК 657.421.3:006
ГРНТИ 06.52 Экономическое развитие и рост. Прогнозир-ние и планирование экономики. Экономич. циклы и кризисы
ГРНТИ 06.61 Территориальная структура экономики. Региональная и городская экономика
ГРНТИ 06.81 Экономика и организация предприятия. Управление предприятием
ГРНТИ 65.01 Общие вопросы пищевой промышленности
ГРНТИ 82.01 Общие вопросы организации и управления
ГРНТИ 83.01 Общие вопросы статистики
Язык материала:
русский
Ключевые слова:
нематериальные активы, интеллектуальные активы, Международные стандарты финансовой отчетности, гудвилл, проект, затраты
Аннотация (русский):
Анализируется категория «нематериальные активы» в том виде, как она прописана в Российском стандарте бухгалтерского учета (РСБУ) и Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО). Показано, что словосочетание «нематериальные активы», принятое в РСБУ и МСФО, неточно отражает то, что подпадает под это понятие, т. к. список объектов, объединенных под названием «нематериальные активы», включает в себя активы нематериальной субстанции, а также материальной. Предлагается этот вид актива называть «интеллектуальным активом». Внедрение в оборот словосочетания «интеллектуальные активы» соответствует духу сегодняшней экономики, ориентированной на знания и инновации. Знания воплощаются в новые методы, новые продуктовые и технологические инновации, новые решения. Они являются конкурентным преимуществом предприятий, регионов и страны в целом. В отличие от бухгалтерского подхода, который призван учесть движение указанных активов, экономист и менеджер управляют данными активами, направляя ресурсы на новые интеллектуальные решения, которые реализуются в виде интеллектуальных материальных и нематериальных активов. К интеллектуальным материальным активам предлагается отнести проекты, компьютерные программы и базы данных, клиентскую базу, топологии интегральных микросхем, полезные модели и промышленные образцы, товарные знаки и знаки обслуживания, изобретения, фирменные наименования, селекционные достижения, объекты авторского права: произведения науки, литературы и искусства. К интеллектуальным нематериальным активам следует относить все то, что имеет стоимость, но не имеет материальной субстанции: секреты производства (ноу-хау), право на защиту против недобросовестной конкуренции, привилегии собственника. В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация и бренд.
Анализируется категория «нематериальные активы» в том виде, как она прописана в Российском стандарте бухгалтерского учета (РСБУ) и Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО). Показано, что словосочетание «нематериальные активы», принятое в РСБУ и МСФО, неточно отражает то, что подпадает под это понятие, т. к. список объектов, объединенных под названием «нематериальные активы», включает в себя активы нематериальной субстанции, а также материальной. Предлагается этот вид актива называть «интеллектуальным активом». Внедрение в оборот словосочетания «интеллектуальные активы» соответствует духу сегодняшней экономики, ориентированной на знания и инновации. Знания воплощаются в новые методы, новые продуктовые и технологические инновации, новые решения. Они являются конкурентным преимуществом предприятий, регионов и страны в целом. В отличие от бухгалтерского подхода, который призван учесть движение указанных активов, экономист и менеджер управляют данными активами, направляя ресурсы на новые интеллектуальные решения, которые реализуются в виде интеллектуальных материальных и нематериальных активов. К интеллектуальным материальным активам предлагается отнести проекты, компьютерные программы и базы данных, клиентскую базу, топологии интегральных микросхем, полезные модели и промышленные образцы, товарные знаки и знаки обслуживания, изобретения, фирменные наименования, селекционные достижения, объекты авторского права: произведения науки, литературы и искусства. К интеллектуальным нематериальным активам следует относить все то, что имеет стоимость, но не имеет материальной субстанции: секреты производства (ноу-хау), право на защиту против недобросовестной конкуренции, привилегии собственника. В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация и бренд.
Ключевые слова:
нематериальные активы, интеллектуальные активы, Международные стандарты финансовой отчетности, гудвилл, проект, затраты
нематериальные активы, интеллектуальные активы, Международные стандарты финансовой отчетности, гудвилл, проект, затраты
Введение На каждом этапе развития экономики осуществляется поиск ключевых факторов и условий, необходимых для обеспечения экономического роста предприятий, к которым в рамках исследования мы относим нематериальные активы. Одно из первых установленных упоминаний о них содержится в трудах француза Р. П. Коффи (1833). Коффи полагал, что счета по учету реальных ценностей делятся на счета личные (дебиторов и кредиторов) - долги рассматриваются как разновидность реальных ценностей (бестелесных вещей - нематериальных активов) и счета материальных ценностей [1, с. 141]. Однако, с нашей точки зрения, данной категории в трудах экономистов не уделяется должного внимания. Марк Блауг в фундаментальном труде «Экономическая мысль в ретроспективе», в котором он освещает взгляды выдающихся экономистов до и после Дж. Кейнса, ни слова не говорит о нематериальных активах. В Большом экономическом словаре А. Б. Борисова находим: «Нематериальные активы - объекты, не имеющие физических свойств, но включаемые в активы предприятия и обычно требующие постепенной амортизации в течение срока их использования. Это затраты предприятий долгосрочного периода в хозяйственной деятельности, приносящие доход: право пользования земельными участками, природными ресурсами, патенты, лицензии, ноу-хау, программные продукты и привилегии, организационные расходы, торговые марки и товарные знаки» [2, с. 433]. Поскольку нематериальные активы - это некоторая ценность, имеющая стоимость, которая включает все затраты, понесенные предприятием в связи с приобретением актива, бухгалтеры к ним относятся с подобающей серьезностью, вне зависимости от позиции экономистов или менеджеров. Во-первых, бухгалтерия учитывает движение нематериальных активов, во-вторых, регулирует процесс их амортизации и списания. Необходимость определения расходов на приобретение нематериальных активов в рамках планирования интеллектуального капитала отмечается Л. Р. Иксановой [3, с. 7], а необходимость эффективного управления нематериальными активами (наряду с материальными) - А. В. Тимирясовой и Т. В. Краминым [4, с. 147]. В бухгалтерском балансе затраты на нематериальные активы входят в раздел «Внеоборотные активы». Затраты на нематериальные активы показывают инновационный потенциал предприятия. Чем выше доля нематериальных активов, тем, следовательно, выше в структуре затрат на производство инновационная составляющая. Исследование нематериальных активов как составной части капитала осуществляет А. В. Тюмченков [5, с. 166]. Анализ литературных источников, посвященных исследованию нематериальных активов, позволил нам выявить разные подходы к данной категории, представленные в российских и международных стандартах, что послужило основанием для написания данной статьи. Результаты исследования Впервые учет нематериальных активов в нормативно-законодательной базе России был прописан в Положении по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000. В соответствии с изменениями в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) это Положение было заменено на ПБУ 14/2007, которое применяется в настоящее время (с изменениями и дополнениями 2010 г.) как Российский стандарт бухгалтерского учета (РСБУ). Согласно ПБУ 14/2007, для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий: 1) отсутствие у объекта материально-вещественной формы; 2) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов; 3) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации; 4) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; 5) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; 6) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена; 7) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам [6]. Некоторые из перечисленных пунктов вызывают у нас сомнения. Так, п. 1 декларирует, что у объекта, отнесенного к нематериальным активам, отсутствует материально-вещественная форма. Безусловно, у отдельных объектов, отнесенных к нематериальным активам, может отсутствовать материально-вещественная форма. Но как быть с проектной документацией? Разве проект в виде комплекта многостраничной документации, расчетов, формул, чертежей, обоснований лишен материально-вещественной формы? На рынке проект выступает как товар, а проектная документация является предметом купли-продажи. Независимо от того, выполнен ли проект силами работников предприятия или куплен на стороне, проект имеет стоимость, которая учитывается бухгалтерией. Масштабность проектной документации скоростной железной дороги Москва - Санкт-Петербург либо нового аэролайнера не позволяет назвать ее нематериальным активом. Это же относится к полезным моделям, промышленным образцам, товарным знакам. В последних редакциях МСФО требуется отдельный учет прежде всего торговых марок и клиентской базы. Оценка торговых марок вполне возможна, поэтому их можно выделить из деловой репутации в самостоятельный объект нематериальных активов. Их рыночную оценку проводят в сравнении с другими аналогичными марками, которые продавались или уступались другим производителям. Иной метод основан на экспертной оценке дополнительной прибыли от продажи товаров под данной торговой маркой в сравнении с аналогичными товарами других предприятий, не имеющих популярных торговых марок. Клиентская база (т. е. информация о постоянных, длительное время сотрудничающих с предприятием потребителях её товаров и услуг) в розничной торговле создается по данным учета выданных дисконтных карт и среднего размера одной покупки по данным о предоставлении торговых скидок постоянным клиентам. В перспективе обезличенными в стоимости деловой репутации должны оставаться объекты, идентификация которых невозможна и нецелесообразна. Согласно ПБУ 14/2007, не являются нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду. Теоретики рассматривают деловые качества персонала как отдельный фактор производства - труд. Вместе с тем деловые качества персонала, его квалификация, уровень образования являются источником для создания нематериальных активов. На предприятиях осуществляется своеобразная трансформация их «человеческого капитала» в нематериальные активы в виде изобретений, патентов, ноу-хау и др. Предприятие может приобрести нематериальный актив или создать новый. Внутренне созданный нематериальный актив для целей его принятия в учете подразделяется на стадии (фазы) исследований и разработок. Нововведения в сфере производства начинаются с проекта. Проект - это замысел какого-то мероприятия (события), описание замысла и план его реализации [7, с. 79]. Замысел излагается в проектном задании, а подготовка проекта нового изделия и новых технологий начинается с технической подготовки производства. По МСФО из фазы исследований никакие нематериальные активы не признаются. В современной экономике, основанной на знаниях, нематериальные активы начинают играть роль активного производящего ресурса. Влияние нематериальных активов на потенциал предприятия отмечается Н. В. Кочетковой [8, с. 136]. Продукты науки превращаются в продукты производства. Именно поэтому активы, порождающие доход от обычной деятельности, должны быть выделены в финансовой отчетности. Теория учета нематериальных активов формировалась постепенно благодаря развитию авторского и патентного права, которые нуждались в защите. В рыночной экономике возникла необходимость в защите прав компаний на то новое, что они создают, развивают, разрабатывают, на то, как оформляют свой товар и т. п. Появился некий ресурс, не учтенный в активах компаний, но приносящий экономическую выгоду. В самом широком смысле нематериальные активы - это специфические активы, для которых характерно отсутствие осязаемой формы, долгосрочность использования, способность приносить доход. В международной практике нематериальный актив определен как идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы, используемый в производстве или предоставлении товаров или услуг, для сдачи в аренду другим лицам или для административных целей [9, с. 48]. В целях учета нематериальные активы разделяются на группы с конечным и неопределенным сроком полезного использования. Первая группа относится к амортизируемым активам и оценивается в балансе по остаточной стоимости. Нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования не амортизируются. Они оцениваются в балансе путем периодического (ежегодного) тестирования на обесценение. Амортизационные суммы списываются в расходы или относятся на увеличение стоимости других активов, если эта стоимость возникла с применением данного нематериального актива. Методы амортизации и сроки полезной службы нематериальных активов предприятия пересматриваются на конец каждого года. По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется. Ежегодно пересматривается возможность нематериальных активов приносить выгоду. Нематериальный актив подлежит списанию, если он больше не способен приносить экономическую выгоду в будущем. Его нельзя продать или обменять [10, с. 186]. При обмене нематериального актива на аналогичный актив стоимость поступившего оценивается по балансовой стоимости выбывшего. Прибыль (убыток) признается равной нулю. В международной практике предприятия раскрывают в отчетности информацию об основе будущего состояния предприятия, о том, что обеспечит ему прорыв: исследовательские разработки, определяющие будущее предприятия; инновации и методики управления ими; репутация бренда; информация о степени удовлетворения клиентов и т. п. В примечаниях к отчетному бухгалтерскому балансу дополнительно раскрываются данные о существенных объектах, отнесенных к нематериальным активам: описание объекта, его балансовая стоимость, оставшийся амортизационный период и т. п. На необходимость управления модернизацией нематериального капитала обращают внимание Г. И. Гумерова и Э. Ш. Шаймиева [11, с. 148]. Отдельно нужно привести также сведения об объектах, отнесенным к нематериальным активам, стоимость которых полностью погашена амортизационными отчислениями, но которые продолжают применяться по назначению и все еще находятся в эксплуатации. Содержание нематериальных активов, согласно РСБУ (ПБУ 14/2007) и МСФО, приведено в таблице. Содержание нематериальных активов Характеристика РСБУ (ПБУ 14/2007) МСФО (МСБУ-38, МСФО-3) Номенклатура нематериальных активов Интеллектуальная собственность в соответствии со ст. 1225 гл. 69 ГК РФ [12] Торговые марки. Клиентская база. Человеческий капитал. Право на защиту против недобросовестной конкуренции. В стоимость деловой репутации могут входить сложно идентифицируемые активы, которые желательно учитывать в качестве отдельных нематериальных активов. МСФО-3 разрешает выделять из деловой репутации стоимость незавершенных научно-исследовательских работ, если их можно выделить в виде отдельных объектов учета, независимо от того, что затраты на них были списаны в текущие расходы. В перспективе обезличенными в стоимости деловой репутации должны оставаться объекты, идентификация которых невозможна и нецелесообразна. Представление отчетности Общая сумма в бухгалтерском балансе по строке «Нематериальные активы» Приводится балансовая сверка показателей по каждому классу нематериальных активов в примечаниях к отчетному балансу. Раскрывается информация по внутренне созданным нематериальным активам и сумме затрат на исследования и разработки, которая в отчетном периоде признана в качестве текущих расходов. По наиболее существенным объектам представляются описание нематериального актива, его балансовая стоимость, оставшийся амортизационный период, данные о сроке полезного использования, о проведенной переоценке, о полностью амортизированных нематериальных активах, но находящихся в эксплуатации и др. Метод установления стоимости единицы нематериальных активов После фазы исследований затраты могут быть признаны в качестве нематериального актива или отнесены на расходы текущего периода Большая часть затрат на созданные нематериальные ресурсы признается в качестве текущих расходов. Словосочетание «нематериальные активы», принятое в РСБУ и МСФО, с нашей точки зрения, не совсем точно отражает то, что подпадает под это понятие. Список объектов, объединенных под названием «нематериальные активы», включает в себя активы нематериальной субстанции, а также материальной. С нашей точки зрения, этот вид актива более целесообразно называть «интеллектуальным активом», что показано на рисунке. Структура интеллектуальных активов Введение в оборот словосочетания «интеллектуальные активы» соответствует духу сегодняшней экономики, ориентированной на знания и инновации. Знания воплощаются в новые методы, новые продуктовые и технологические инновации, новые решения, затраты на которые ежегодно растут. Интеллектуальные активы, их структура, величина, направленность должны стать объектом управления для экономистов и менеджеров. Знания и инновации, воплощенные в интеллектуальные активы, являются конкурентным преимуществом предприятий, регионов и страны в целом. В отличие от бухгалтерского подхода, который призван учесть движение указанных активов, экономист и менеджер управляют данными активами, направляя ресурсы на новые интеллектуальные решения, которые реализуются в виде интеллектуальных материальных и нематериальных активов. Интеллектуальный актив - это инновационное решение, позволяющее предприятию гибко реагировать на изменяющиеся запросы рынка, делать не то и сколько мы умеем, а то и сколько нужно рынку. К интеллектуальным материальным активам, по нашему мнению, должны относиться проекты, компьютерные программы и базы данных, клиентская база, топологии интегральных микросхем, полезные модели и промышленные образцы, товарные знаки и знаки обслуживания, изобретения, фирменные наименования, селекционные достижения, объекты авторского права (произведения науки, литературы и искусства). К интеллектуальным нематериальным активам следует относить все то, что имеет стоимость, но не имеет материальной субстанции: секреты производства (ноу-хау), право на защиту против недобросовестной конкуренции, привилегии собственника. В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и бренд. Их еще называют гудвилл - это сумма превышения цены приобретения бизнеса (предприятия) или ее доли над реальной стоимостью поступивших чистых активов по справедливой стоимости на дату покупки. Заключение Хорошо поставленный бухгалтерский учет позволяет достоверно и точно отразить состояние и движение нематериальных активов в денежном выражении. Вместе с тем он не решает проблем управления данными активами, которые волнуют менеджеров и экономистов. В частности, он не дает ответа на такие вопросы, как: - определение нормативной доли нематериальных активов в структуре основного и оборотного капитала; - определение содержательного состава нематериальных активов; - определение лиц и структурных подразделений, ответственных за состояние и движение нематериальных активов, с учетом того, что они являются отражением экономики знаний, технического прогресса, инновационной активности, трансферта технологий и состояния человеческого капитала. Нами внесено предложение вместо понятия «нематериальные активы» ввести в оборот понятие «интеллектуальные активы». Интеллектуальные активы органически связаны с человеческим капиталом. Во-первых, чем выше уровень человеческого капитала на предприятиях, тем выше деловая активность, изобретательство, рационализация, что в конечном счете способствует росту производства. Во-вторых, интеллектуальные активы, знания, методы, капитал, который в них заложен, вооружают труд работников, делают его более производительным и качественным.
1. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней: учеб. пособие для вузов / Я. В. Соколов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. 638 с.
2. Борисов А. Б. Большой экономический словарь / А. Б. Борисов. М.: Кн. мир, 2009. 860 с.
3. Иксанова Л. Р. Развитие системы управления интеллектуальным капиталом холдинга / Л. Р. Иксанова // Актуальные проблемы экономики и права. 2014. № 3 (31). С. 5-11.
4. Тимирясова А. В. Предпосылки и направления интеграции в российском образовании / А. В. Тимирясова, Т. В. Крамин //Актуальные проблемы экономики и права. 2013. № 1 (25). С. 144-150.
5. Тюмченков А. В. Теоретические аспекты исследования категории «капитал» и проблемы движения капитала / А. В. Тюмченков // Актуальные проблемы экономики и права. 2012. № 3 (23). С. 164-168.
6. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов (ПБУ 14/2007)» (с изменениями и дополнениями): Приказ Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. № 153н // URL: http://base.garant.ru/12158476/#text#ixzz3mXqe1qdM.
7. Волков О. И. Экономика предприятия: учеб. пособие / О. И. Волков, В. К. Скляренко. М.: Инфра-М, 2014. 264 с.
8. Кочеткова Н. В. Трансакционные издержки интеллектуального капитала негосударственных вузов / Н. В. Кочеткова // Актуальные проблемы экономики и права. 2012. № 1 (21). С. 135-139.
9. Кован С. Е. Теория антикризисного управления предприятием: учеб. пособие / С. Е. Кован, Л. П. Мокрова, А. Н. Ряховская; под ред. М. А. Федотовой, А. Н. Ряховской. М.: КноРус, 2009. 157 с.
10. Палий В. Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учеб. М.: Инфра-М, 2013. 506 с.
11. Гумерова Г. И. Анализ управления технологическими инновациями на промышленных российских предприятиях: источники финансирования, инновационная стратегия / Г. И. Гумерова, Э. Ш. Шаймиева // Актуальные проблемы экономики и права. 2012. № 4 (24). С. 143-150.
12. Гражданский кодекс РФ от 18.12.2006 № 230-ФЗ (с изменениями и дополнениями) // URL: http://www.consultant.ru/popular/gkrf4/.
